Oprava odpočítanej DPH podľa § 53 ZDPH
Znenie ustanovenia § 53 ZDPH platné do 31.12.2024 upravovalo povinnosť opravy odpočítanej dane z nakúpených tovarov a služieb napríklad v prípadoch, keď došlo k úplnému alebo čiastočnému vráteniu dodaných tovarov, , alebo, keď dodávateľ tovaru alebo služby následne poskytol zľavu, čiže znížil cenu po vzniku daňovej povinnosti.
V praxi však mohlo dochádzať aj k situáciám, kedy platiteľ pri nákupe tovarov alebo služieb, ktoré neboli dlhodobým majetkom (a boli účtované priamo do nákladov platiteľa) odpočítal plnú výšku DPH, nakoľko tieto nákupy plánoval použiť výlučne na zdaniteľné obchody s plným nárokom na odpočítanie dane, avšak situácia sa medzičasom zmenila a tento nakúpený tovar alebo služba bola nakoniec použitá aj na dodania oslobodené od DPH, čiže také dodanie, pri ktorých nevzniká právo na odpočítanie DPH vôbec alebo len v pomernej výške. Na takúto situáciu ZDPH nereflektoval a platiteľovi neustanovoval povinnosť vrátenia odpočítanej DPH.
V tejto súvislosti sa do ZDPH od 1.1.2025 zaviedol nový pojem „prvotné použitie“. Ide o prvé skutočné použitie nakúpeného tovaru alebo služby, bez ohľadu na ich hodnotu, pri ktorých vzniklo právo na odpočítanie DPH. Pri prvotnom použití sa teda porovná už deklarovaný (plánovaný) účel a rozsah použitia nakúpených tovarov a služieb na zdaniteľné obchody s tým skutočným a na základe tohto porovnania môžu vzniknúť tieto situácie:
- Povinnosť opraviť odpočítanú DPH, ak bola DPH odpočítaná vo vyššej výške ako je výška odpočítateľnej DPH určená na základe prvotného použitia (prvého skutočného použitia);
- Právo na opravu odpočítanej DPH, ak bola DPH odpočítaná v nižšej výške ako je výška odpočítateľnej DPH na základe prvotného použitia;
Povinnosť opravy úplne alebo čiastočne odpočítanej DPH sa nevzťahuje na situácie dodania tovarov a služieb, ktoré sú dodané na osobnú spotrebu platiteľa, na osobnú spotrebu zamestnancov platiteľa, bezodplatné dodanie alebo dodanie na iný účel ako na podnikanie platiteľa. V takomto prípade sa namiesto opravy odpočítanej DPH podľa § 53 ZDPH odvedie DPH na výstupe podľa § 8 ods. 3 ZDPH pri dodaných tovaroch a podľa § 9 ods. 2 ZDPH pri dodaných službách. Základ dane, z ktorého je potrebné odviezť DPH sa pri tovaroch a službách určí podľa § 22 ods. 5 ZDPH. Základom dane pri tovare môže byť:
- kúpna cena tovaru v čase jeho dodania;
- ak nie je možné zistiť kúpnu cenu podľa bodu a), tak základom dane je kúpna cena podobného tovaru v čase jeho dodania;
- ak kúpna cena neexistuje alebo ju nie je možné určiť podľa bodov a) a b) tak základom dane sú náklady na vytvorenie tohto tovaru v čase jeho dodania.
Pri službách je základom dane náklad na túto službu.
Zmena sa týka aj spôsobu opravy odpočítanej DPH pri krádeži tovaru. Krádež sa novelou definuje ako nezákonne prisvojenie si tovaru inou osobou a platiteľ postupuje pri výpočte dane, ktorú má povinnosť vrátiť, rovnako ako v prípade povinnosti odviezť DPH na výstupe podľa § 8 ods. 3 ZDPH, ktorý sme opísali vyššie. Pri vrátení odpočítanej DPH sa zohľadňuje už vykonaná oprava alebo úprava odpočítanej DPH a tiež pomerné odpočítanie DPH. DPH sa tak vracia najviac do výšky odpočítanej dane. Zavádza sa tiež mechanizmus práva na opravu opravenej odpočítanej DPH v prípade, ak platiteľ získa späť odcudzený tovar.
Úprava odpočítanej DPH pri investičnom majetku §§ 54 – 54d ZDPH
Nová definícia investičného majetku od 1.1.2025 pre platiteľov znamená rozšírenie prípadov, ktoré podliehajú tomuto inštitútu. Investičným majetkom je po novom dlhodobý hnuteľný majetok platiteľa, ktorého obstarávacia cena bez dane alebo vynaložené vlastné náklady sú viac ako 1 700 EUR namiesto pôvodných 3 319,39 EUR podľa znenia ZDPH do 31.12.2024. Definícia sa tak zosúladila s definíciou dlhodobého hnuteľného odpisovaného majetku podľa Zákona o dani z príjmov, čím sa jasne vylúčili z tejto definície zásoby. Investičným majetkom naďalej ostávajú stavby, stavebné pozemky, byty a nebytové priestory, nadstavby a prístavby stavieb, a stavebné úpravy stavieb, bytov a nebytových priestorov – a to bez ohľadu na ich obstarávaciu cenu.
Po novom úprave odpočítanej DPH podlieha nehmotný majetok s obstarávacou cenou bez dane viac ako 2 400 EUR.
Zavedením pojmu „prvotné použitie“ sa zároveň zmenil moment, od ktorého začína plynúť doba na úpravu odpočítanej DPH, ktorá je 5 rokov pri hmotnom a nehmotnom majetku a 20 rokov pri nehnuteľnostiach a ich stavebných úpravách. Po novom doba na úpravu odpočtu DPH začne plynúť od roku, v ktorom došlo k prvotnému použitiu investičného majetku vrátane tohto roka. Ak napríklad pri dlhodobom hmotnom hnuteľnom majetku s obstarávacou cenou viac ako 1 700 EUR (nadobudnutom po 31.12.2024) došlo k prvotnému použitiu v roku 2026, doba na úpravu odpočítanej DPH uplynie rokom 2030. Oprava odpočítanej DPH podľa § 53 ZDPH má tak prednosť pred úpravou odpočítanej DPH podľa § 54 ZDPH.
Týmto novým spôsobom sa môže výrazne predĺžiť doba počas ktorej je potrebné sledovať účel použitia dlhodobého majetku, ktorý je investičným majetkom a povinnosť úpravy odpočítanej DPH. Je dôležité tiež myslieť na to, že pri potrebe opravy odpočítanej DPH pri prvotnom použití sa oprava musí vykonať v zdaňovacom období, v ktorom došlo k prvotnému použitiu a nie až v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka, resp. hospodárskeho roka, ako je to v prípade úpravy odpočítanej DPH. Toto môže mať výrazný vplyv na cash flow platiteľa, najmä v situácii, ak si pri obstaraní investičného majetku odpočítal DPH v plnej výške, avšak následne sa situácia vyvinie tak, že odpočítateľná DPH sa zníži. Napríklad ak platiteľ DPH kúpi budovu, so zámerom ju prenajímať inému podnikateľovi platiteľovi DPH (prenájom by podliehal DPH), a s ohľadom na tento zámer si odpočíta DPH z kúpy budovy v plnej výške. Následne k zrealizovaniu tohto zámeru nedôjde, a platiteľ prenajme budovu nepodnikateľovi (prenájom by bol oslobodený od DPH), a s ohľadom na tuto skutočnosť má platiteľ povinnosť vrátiť celú sumu odpočítanej DPH.
Výrazná zmena nastala aj v spôsobe výpočtu úpravy odpočítanej DPH, ktorý je určený vzorcom v Prílohe č. 1 ZDPH. Pôvodný vzorec zohľadňoval počet rokov do konca uplynutia lehoty na úpravu odpočítanej DPH a tak sa upravila celková odpočítaná daň. Napríklad, ak bola odpočítaná DPH pri investičnom majetku nadobudnutom v roku 2024 v plnej výške 100 000 EUR, doba na úpravu bola 20 rokov a povinnosť upraviť odpočítanú DPH v plnej výške vznikla v 10. roku od nadobudnutia takéhoto investičného majetku, tak platiteľ musel vrátiť DPH 50 000 EUR v poslednom zdaňovacom období 10. kalendárneho, resp. hospodárskeho roka.
Po novom sa najskôr vykoná oprava odpočítanej DPH pri prvotnom použití v zmysle § 53 ZDPH a následne začína plynúť doba na úpravu odpočítanej DPH počnúc rokom, v ktorom došlo k prvotnému použitiu. Ak počas tejto doby príde k zmene účelu použitia investičného majetku úprava odpočítanej DPH sa bude počítať k danému roku - upúšťa sa teda od prediktívneho výpočtu.
Napríklad, ak bol investičný majetok - stavba obstaraný v roku 2025, DPH bola v roku 2025 odpočítaná v plnej výške 100 000 EUR, pri prvotnom použití v roku 2027 vznikla povinnosť opraviť odpočítanú DPH v plnej výške 100 000 EUR, nakoľko sa investičný majetok použil len na oslobodené plnenia. Platiteľ je povinný opraviť odpočítanú DPH v zdaňovacom období, kedy prišlo k prvotnému použitiu. Rokom 2027 začína plynúť doba na úpravu odpočítanej DPH. Ak by v roku 2028 došlo k zmene účelu použitia investičného majetku – začal by sa používať výlučne na zdaniteľné plnenia pri ktorých je nárok na odpočet DPH, tak platiteľ má právo na úpravu odpočítanej DPH v poslednom zdaňovacom období daného kalendárneho roka resp. hospodárskeho roka vo výške 1/20 odpočítateľnej DPH. Za predpokladu, že sa nič nezmení bude takto postupovať každý rok až do uplynutia lehoty na úpravu odpočítanej DPH, ktorá uplynie rokom 2046.
Podľa prechodných ustanovení sa nové pravidlá pre opravu a úpravu odpočítanej DPH budú vzťahovať na majetok, ktorý sa obstaral alebo bol uvedený do užívania po 31.12.2024.
auditorea k.s.
Auditorea je daňovo poradenská účtovná a audítorská firma pôsobiaca na Slovensku (Bratislava, Banská Bystrica), v Rakúsku (Viedeň) a Českej republike (Brno). Okolo 40 profesionálov hovoriacich nemecky, anglicky, slovensky, česky a maďarsky fundovaného a plne angažovaného tímu s radosťou a v tak povediac rodinnej atmosfére poskytuje široké spektrum služieb domácim spoločnostiam, medzinárodným koncernom, ako aj jednotlivcom a začínajúcim podnikateľom z rôznych odvetví. Auditorea je členom medzinárodnej siete SFAI, čím vie zabezpečiť know-how kdekoľvek sa rozhodnete investovať. Staňte sa našou súčasťou.