S nárastom využívania práce na diaľku a hybridných modelov zamestnávania, ktorý nastal najmä počas pandémie COVID-19, sa téma vzniku stálej prevádzkarne (SP) prostredníctvom tzv. home officu stala prioritou pre daňové správy aj odbornú verejnosť. Aktualizácia Komentára k článku 5 Modelovej zmluvy OECD z novembra 2025 prináša modernizovaný doplňujúci výklad, ktorý má zvýšiť daňovú istotu v situáciách, kedy zamestnanec vykonáva prácu pre podnik z iného štátu, než je štát rezidencie tohto podniku.
Vo všeobecnosti pre vznik „klasickej“ SP musia byť súčasne splnené tri podmienky: existencia miesta na výkon činnosti, jeho trvalosť (časová a geografická) a výkon činnosti podniku prostredníctvom tohto miesta. Pri home office je preto kľúčové posúdiť, či je miesto, z ktorého zamestnanec pracuje skutočne k dispozícii jeho zamestnávateľovi a či existuje obchodný (podnikateľský) dôvod pre prítomnosť zamestnanca v danom štáte. Všeobecným pravidlom (vyplývajúcim z aktualizovaného komentára) v rámci časového testu je, že SP z titulu home officu nevzniká, ak zamestnanec pracuje z domova menej ako 50 % celkového času v rámci 12-mesačného obdobia. Avšak aj pri prekročení tejto hranice závisí konečný záver od konkrétnych faktov a okolností a musí sa posudzovať z širšieho hľadiska.
Aktualizovaný komentár definuje päť modelových situácií (A až E), ktoré ilustrujú aplikáciu nových princípov v prípade kedy zamestnanec pracuje z domu v inom zmluvnom štáte než je štát zamestnávateľa:
- Modelová situácia A (Nedostatočná trvalosť): Zamestnanec ostane po dovolenke pracovať z iného zmluvného štátu na home office po dobu 3 mesiacov. Záverom je, že SP nevzniká, pretože miesto výkonu činnosti nespĺňa podmienku dostatočného stupňa trvalosti.
- Modelová situácia B (Časový test < 50 %): Zamestnanec pracuje na home office pravidelne 1 až 2 dni v týždni počas celého roka, čo predstavuje približne 30 % jeho pracovného času. Hoci je podmienka trvalosti miesta splnená, SP nevzniká, nakoľko časový podiel práce z domu je nízky a neprekračuje hranicu 50 %.
- Modelová situácia C (Prevažujúca činnosť + obchodný dôvod): Zamestnanec pracuje z domu v inom štáte až 80 % času a zároveň pravidelne navštevuje zákazníkov zamestnávateľa v tomto štáte. Záverom je, že SP vzniká, pretože dom má dostatočný stupeň trvalosti a prítomnosť zamestnanca v danom štáte má jasný obchodný (podnikateľský) dôvod.
- Modelová situácia D (Chýbajúci obchodný dôvod): Zamestnanec pracuje z domu 60 % času, ale služby poskytuje na diaľku globálne a miestnych zákazníkov navštevuje len náhodne (raz štvrťročne). V tomto prípade SP nevzniká, nakoľko samotná prítomnosť zákazníkov v štáte bez aktívnej a pravidelnej spolupráce zamestnanca s nimi nezakladá obchodný dôvod na to, aby mal podnik domov zamestnanca k dispozícii.
- Modelová situácia E (Virtuálne služby v reálnom čase): Zamestnanec pracuje z domu v inom štáte takmer výlučne (> 50 % času) a poskytuje nepretržité virtuálne služby pre zákazníkov v rôznych časových pásmach. SP vzniká, pretože požiadavka podniku na nepretržitú dostupnosť a pokrytie časových pásiem predstavuje relevantný podnikateľský dôvod na využívanie tohto miesta.
V medzinárodnom zdaňovaní platí, že príjem zamestnanca sa zvyčajne zdaňuje v štáte jeho daňovej rezidencie. Avšak, ak zamestnanec vykonáva prácu v inom štáte (štát zdroja), ako je štát jeho rezidencie, tento iný štát získava právo na zdanenie jeho mzdy, ak je splnená aspoň jedna z nasledujúcich podmienok (v zmysle článku 15 Modelovej zmluvy OECD):
- Zamestnanec sa v danom štáte zdržiava viac ako 183 dní v akomkoľvek 12-mesačnom období.
- Odmena je vyplácaná zamestnávateľom (alebo v jeho mene), ktorý je rezidentom v štáte zdroja.
- Odmena ide na ťarchu stálej prevádzkarne, ktorú má zamestnávateľ v štáte zdroja.
Práve tretí bod je kritický v prípade home officu. Ak na základe faktov a okolností vznikne podniku SP z titulu home officu zamestnanca (napríklad v modelových situáciách C alebo E), štát, v ktorom sa zamestnancov byt/dom nachádza, má právo zdaniť pomernú časť mzdy zamestnanca bez ohľadu na dĺžku jeho pobytu (teda aj ak by tam bol menej ako 183 dní). Samozrejme, ak by zamestnanec bol daňovým rezidentom v krajine, v ktorej je dom z ktorého prácu vykonáva, tak by jeho mzda za prácu z domu podliehala zdaneniu v tejto krajine vždy, od prvého dňa práce, a bez ohľadu na existenciu SP zamestnávateľa v tomto štáte.
Aplikácia článku 15 Modelovej zmluvy OECD v kombinácii s novým výkladom článku 5 prináša napríklad tieto dôsledky:
- Situácia B (Bez vzniku SP): Ak práca zamestnanca z domu (v krajine, ktorej nie je rezidentom) nepresiahne 50 % času a zamestnávateľovi nevznikne SP v tejto krajine, tak zdanenie mzdy sa riadi primárne testom fyzickej prítomnosti zamestnanca (183 dní). Ak ho zamestnanec nesplní, jeho mzda ostáva zdanená len v štáte rezidencie zamestnanca.
- Situácia D (Bez vzniku SP): Podobná situácia ako je uvedené vyššie, ale v tomto prípade pracuje zamestnanec z domu (v krajine, ktorej nie je rezidentom) 60% času. Čiže je možné predpokladať, že sa v tomto štáte zdržiava viac ako 183 dní a teda spĺňa časový test na zdanenie v druhom členskom štáte.
- Situácia C a E (Vznik SP): Ak je prítomnosť zamestnanca v štáte v ktorom má home office (ale v ktorom nie je daňovým rezidentom) vyžadovaná podnikom z obchodných dôvodov (napr. obsluha miestnych zákazníkov alebo pokrytie časových pásiem), vzniká SP. V tom momente sa mzda prislúchajúca činnosti vykonávanej z tohto miesta stáva zdaniteľnou v štáte, kde sa home office zamestnanca nachádza, pretože ide na ťarchu tejto novovzniknutej SP.
Vznik SP z titulu home officu nezaťažuje len podnik a jeho mzdové oddelenie, ale sekundárne aj zamestnanca. Pre zamestnávateľa vznik SP znamená nielen povinnosť alokovať zisky, ale často aj povinnosť registrovať sa v danom štáte ako platiteľ dane zo závislej činnosti a odvádzať preddavky na daň z miezd podľa miestnych predpisov. Modernizovaný prístup OECD zdôrazňuje, že cezhraničný home office už nemožno vnímať len ako technické riešenie práce, ale ako faktor, ktorý má potenciál zásadne ovplyvňovať daňovú pozíciu podniku aj jeho zamestnancov.
Auditorea k. s.
Auditorea je daňovo poradenská účtovná a audítorská firma pôsobiaca na Slovensku (Bratislava, Banská Bystrica), v Rakúsku (Viedeň) a Českej republike (Brno). Okolo 40 profesionálov hovoriacich nemecky, anglicky, slovensky, česky a maďarsky fundovaného a plne angažovaného tímu s radosťou a v tak povediac rodinnej atmosfére poskytuje široké spektrum služieb domácim spoločnostiam, medzinárodným koncernom, ako aj jednotlivcom a začínajúcim podnikateľom z rôznych odvetví. Auditorea je členom medzinárodnej siete SFAI, čím vie zabezpečiť know-how kdekoľvek sa rozhodnete investovať. Staňte sa našou súčasťou.
